VAT przy sprzedaży pomiędzy spółką cywilną a jej wspólnikiem

Umowa sprzedaży zawarta pomiędzy spółką cywilną a jej wspólnikiem

To dość skomplikowana sytuacja, bowiem spółka cywilna nie ma odrębnej podmiotowości prawnej od wspólników. Nie ma też zdolności prawnej, co powoduje, że de facto i de iure majątek spółki nie istnieje, a istnieje tylko majątek wspólny wspólników. Część przedstawicieli doktryny, nie bez przyczyny, przyjmuje i sam byłem kiedyś tego zdania, że umowa sprzedaży zawarta pomiędzy spółką cywilną a jej wspólnikiem jest umową częściowo zawieraną z samym sobą, więc z mocy prawa jest nieważna i nie dochodzi do przeniesienia własności. W ostatnim dziesięcioleciu jednak praktyka gospodarcza i, jak się wydaje, również część organów podatkowych zaakceptowała takie transakcje i wykładnia poszła tu w dość liberalnym kierunku, oderwanym od prawa cywilnego; jest to możliwe ze względu na to, iż prawo podatkowe funkcjonuje obecnie jako autonomiczna gałąź prawa.

Już kilka lat temu w interpretacji indywidualnej Pierwszy Urząd Skarbowy w Rzeszowie [sygn. I.US.I-415-35/07] wskazywał w odpowiedzi na pytanie podatnika: „Czy Podatnik, prowadzący indywidualną działalność gospodarczą, może świadczyć usługi dla spółki cywilnej, w której jest udziałowcem oraz vice versa?”, że „należy zgodzić się ze stwierdzeniem Podatnika, że indywidualna działalność gospodarcza i spółka cywilna są dwoma odrębnymi podmiotami gospodarczymi. W związku z powyższym dopuszczalne są wzajemne transakcje pomiędzy powyższymi podmiotami. Transakcje te mogą polegać między innymi na wzajemnym świadczeniu usług (również w zakresie udostępniania części lokalu), sprzedaży składników swojego majątku”.

Nawet ogólnie dostępne periodyki odnotowały poruszany temat, kiedyś w „Rzeczypospolitej” można było przeczytać, iż: „Wspólnik zawierający umowę ze spółką cywilną (a w istocie z pozostałymi jej wspólnikami) nie jest jej stroną jako wspólnik tej spółki. Stąd nie powstają u niego skutki wynikające z czynności zawartej przez »okrojoną« spółkę (pozostałych wspólników). Wspólnik rozpoznaje 100 proc. przychodów (lub kosztów) przypadających na niego jako stronę transakcji, pozostali wspólnicy – przychody (lub koszty) przypadające na nich. Podział przychodów (kosztów) między pozostałych wspólników następuje więc przy zastosowaniu zmodyfikowanego wskaźnika procentowego udziału w zysku spółki (dla celów tej transakcji bez uwzględnienia udziału przypadającego na wspólnika będącego samodzielną stroną umowy)” [Jarosław Sekita, Jak rozliczyć przychody i koszty, gdy wspólnik zawiera umowę ze spółką].

Umowa sprzedaży a podatki

Obecnie dominuje pogląd prezentowany przez A. Bartosiewicza, iż na gruncie prawa podatkowego możemy mówić o sprzedaży, aczkolwiek w stosunku wspólnik spółka nie jest to umowa sprzedaży. W mojej ocenie w podatku od towarów i usług opisane zdarzenie winno zostać potraktowane jako zwykła sprzedaż, bowiem tu spółka ma odrębną podmiotowość od wspólników, natomiast w podatku dochodowym od osób fizycznych tylko u tych (tego) wspólników spółki, którzy dokonują zbycia, i u których powstaną przychody podatkowe w proporcji do udziałów w spółce, analogicznie należy postąpić z kosztami. Nabywca zatem odliczy VAT i zaliczy moim zdaniem w koszty tylko tę część, która u pozostałych wspólników stanowiła przychód. Nie wystąpi więc u nabywcy ani przychód ze sprzedaży ani koszt związany z zakupem w części jego dotyczącej, bowiem w tej części to transakcja z samym sobą.

Podobnie wskazuje w analogicznej sytuacji wspomniany A. Bartosiewicz: „W związku z powyższym ciągnik powinna spółka sprzedać na fakturę VAT (zakładam tutaj oczywiście, że spółka cywilna nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego od VAT). Jeśli spółka cywilna (jako podatnik VAT) odliczyła VAT przy nabyciu tego ciągnika, to teraz powinna sprzedać go ze stawką podstawową VAT (aktualnie, w latach 2011-2016, wynoszącą 23% VAT). Nie można bowiem zastosować żadnych zwolnień od VAT. Ustalenie ceny sprzedaży jest sprawą spółki. Z uwagi na to, że sprzedaż następuje między podmiotami powiązanymi, należałoby ustalić cenę sprzedaży mniej więcej odpowiadającą wartości rynkowej ciągnika. Dla tego wspólnika spółki, który ciągnik sprzedaje, powstaną przychody podatkowe. Będą to przychody z działalności gospodarczej – zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – dalej u.p.d.o.f., przychody ze sprzedaży środków trwałych są przychodami z działalności gospodarczej. U tego wspólnika oczywiście powstanie przychód w proporcji do jego udziałów w spółce, zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. Jeśli więc przykładowo wspólnik ma 50% udziałów w spółce, to 50% ceny sprzedaży będzie jego przychodem podatkowym. U drugiego wspólnika spółki – tego, który nabywa ciągnik dla potrzeb swojej indywidualnej działalności rolniczej – przychód nie powstanie. Sprzedaje on bowiem sam sobie, a zatem nie mamy u niego do czynienia z kwotami należnymi. Nie ma więc dla niego przychodu podatkowego” [Lex, QA 135047 ].