Usługi wykonywane przez psychologów a zwolnienie od podatku VAT

Zwolnienie od podatku VAT dla psychologów

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy VAT „zwolnione od podatku są usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r. poz. 2190, z późn. zm.),

d) psychologa”.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, iż zwolnienie od podatku usług w zakresie opieki medycznej ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia,

przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zgodnie z orzecznictwem TSUE pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel. Zwolnieniu od podatku VAT podlegają więc tylko świadczenia, które mają bezpośrednio na celu diagnozę, opiekę lub terapię. W przypadku jedynie hipotetycznego związku świadczenia ze wskazanymi celami, zwolnienie nie przysługuje. Z orzecznictwa TSUE jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia.

Forma świadczenia usług psychologa

Co jednak istotne w kontekście poruszonego problemu, forma świadczenia usług w zakresie opieki medycznej wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a–d pozostaje bez znaczenia.

ETS w wyroku C-141/00 stwierdził, że „przepis art. 13 (A) ust. 1 lit. c) dyrektywy nie wymaga aby usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe”.

Zatem zgodnie z tym wyrokiem usługi te mogą być świadczone w ramach sp. z o.o., spółek partnerskich itp., byle były świadczone przez osoby z uprawnieniami.

Podobnie uznają również organy podatkowe w zakresie interpretacji art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy VAT, jeżeli chodzi o możliwość zwolnienia od podatku w przypadku zatrudniania osób wykonujących zawody wymienione w tym przepisie.

Przykładowo jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 04.05.2011 r., nr ILPP2/443-321/11-2/AK:

„Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca planuje prowadzić działalność w zakresie fizjoterapii. Podmiotem formalnie świadczącym usługi będzie Wnioskodawca natomiast zabiegi fizjoterapeutyczne wykonywane będą bezpośrednio przez osoby posiadające stosowne kwalifikacje zawodowe, pozostające z Wnioskodawcą w stosunku pracy lub będący jego zleceniobiorcami. Prowadzona działalność nie będzie wykonywana w formie Zakładu Opieki Zdrowotnej.

Dla świadczonych usług medycznych Wnioskodawca może natomiast korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT. Wykładnia normy zawartej w tym przepisie wskazuje bowiem, iż zwolnienie od podatku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej w ramach wykonywania zawodów (lekarzy i lekarzy dentystów, pielęgniarek i położnych, osób wykonujących zawody medyczne, o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej oraz psychologów).

Reasumując, usługi świadczone przez Wnioskodawcę, wykonywane przez fizjoterapeutów, zatrudnionych przez niego będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy. Usługi te bowiem spełniają podstawowe przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia, tj. są świadczone w ramach wykonywania zawodów wymienionych w tym przepisie oraz służą zachowaniu, przywracaniu czy poprawie zdrowia”.

Podobnie też treść interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25.09.2018 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.398.2018.2.JG:

„Wobec powyższego usługi świadczone w tym zakresie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy. Jak z wniosku wynika Wnioskodawczyni zamierza otworzyć działalność gospodarczą i zamierza zatrudnić logopedę oraz psychologa, którzy świadczyć będą usługi terapeutyczne dla klientów indywidualnych, a także dla szkół, przedszkoli i fundacji. Terapię w tym zakresie w odniesieniu do wspólnotowej definicji opieki medycznej niewątpliwie należy uznać za usługi służące przywracaniu i poprawie zdrowia. Zatem są to usługi opieki medycznej w rozumieniu ustawy. Ponadto terapia prowadzona będzie przez specjalistów z dziedziny logopedii i psychologii, posiadających wykształcenie logopedy i psychologa do prowadzenia zajęć terapii sensorycznej”.

Mając powyższe interpretacje oraz wyroki na uwadze, w mojej ocenie, w przypadku gdy podatnik zatrudnia psychologów, którzy następnie świadczą usługi w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to podatnik może skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy VAT.