Sprzedaż części nieruchomości wniesionej aportem do spółki

Zbycie składnika majątku jaki spółka pozyskała w formie aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Zatem aport stał się własnością spółki, jest jej składnikiem majątkowym. A z odpłatnego zbycia składnika majątku spółka kapitałowa uzyskuje przychód podlegający opodatkowaniu. Ustalane są koszty uzyskania przychodu, a nadwyżka przychodu nad kosztami stanowi dochód spółki.

Zbycie nieruchomości stanowi źródło przychodu dla spółki. A jak mamy przychód, to i koszty jego uzyskania, a dalej dochód do opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie występuje szczególna sytuacja – mianowicie zbywany jest składnik majątkowy, jaki spółka pozyskała w formie aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stosownie do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

„Art.15.

(…)

1s. W przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość poszczególnych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

1) w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład – w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;

2) w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia – w przypadku pozostałych składników.

(…)

1u. W przypadku zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nabytych w sposób, o którym mowa w ust. 1s, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych składników odpisy amortyzacyjne”.

Przepis ten wskazuje sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów.

Ustawa nie zawiera przepisu, który pozwalałby obniżyć tak ustalone, w sytuacji gdy wartość składników majątku wchodzących w skład wnoszonej do spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wyższa od wartości nominalnej wydanych za wkład udziałów (agio).

Zbycie części majątku spółki a VAT

Co do zasady zbycie części majątku spółki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Może zdarzyć się jednak sytuacja, że operacja zbycia nie będzie podlegać opodatkowaniu lub będzie z niego zwolniona.

Zależne jest to od wielu czynników, m.in. rodzaju zbywanego składnika majątkowego, czasu jego nabycia, prawa do odliczenia podatku VAT przy jego nabyciu (lub brak tego prawa), zabudowania nieruchomości, oraz w znacznej mierze od poglądów fiskusa (danego US).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności, w tym własności części majątku uzyskanego jako aport.

Zbycie określonego składnika majątkowego należącego do spółki.

Jednakże w tym przypadku nie będzie to taka operacja, a jedynie zbycie określonego składnika majątkowego należącego do spółki.

Fiskus uznaje często, że sprzedaż nieruchomości zabudowanej, uprzednio wniesionej aportem do przedsiębiorstwa jest wolna od VAT. Spółce jako zbywcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ wcześniejsze wniesienie nieruchomości w formie aportu do przedsiębiorstwa w ogóle nie podlegało VAT. Według ustawy o VAT:

„Art. 43. 1. Zwalnia się od podatku:

(…)

10) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

10a) dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.

Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 marca 2012 r. (sygn. akt I SA/Wr 1767/11), z wnioskiem – transakcja zbycia takiej nieruchomości jest opodatkowana VAT i zwolniona z PCC. W wyroku tym Sąd stwierdził:

„Przyjęta w art. 6 pkt 1 uVAT opcja wyłączenia z opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga zatem uznania, że w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej, następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, istnieje zatem szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych. Unormowanie to, zawarte w art. 6 pkt 1 u.p.t.u., stanowi lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo i nadal je prowadzi może korzystać z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa (za wyrokiem NSA z dnia 28 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1660/10, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej CBOSA) (...).

Rezultatem prawidłowej oceny statusu Zbywcy Nieruchomości będzie ocena możliwości skorzystania przez skarżącą spółkę z prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z planowaną transakcją. Przy czym jeszcze raz podkreśla Sąd, że w przypadku sukcesji podatkowej nabywca przedsiębiorstwa, w tym w drodze aportu, jest beneficjentem czynności aportu podatnika dokonującego zbycia. Składnikami majątku przedsiębiorstwa wnoszonego aportem mogą być zarówno takie, co do których zbywcy – wnoszącemu aport przysługiwało prawo do odliczenia VAT, jak i takie, co do których prawo to nie przysługiwało. Jeżeli prawo takie przysługiwało zbywcy (...), to tak samo należy potraktować nabywcę, co oznacza, że w takiej sytuacji nie będzie miał zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) uVAT. Zwolnienie z powyższego artykułu dotyczy bowiem sytuacji, kiedy podatnikowi w ogóle, pierwotnie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego”.

Podobnie rzecz ma się przy ocenie innych przypadków.