Samochód ciężarowy a akcyza

Pytanie dotyczy nabycia samochodu typu pick-up.

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy. Poprzednio obowiązująca ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym stanowiła również, że podatnikami akcyzy od samochodów są m.in. importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego, a akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju.

Do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

W przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1. import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
2. nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
3. pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:

    

   1. wyprodukowanego na terytorium kraju,
   2. od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2.

Nabycie samochodu ciężarowego nie powoduje powstania obowiązku zapłaty akcyzy. Czym jednak jest samochód ciężarowy w przepisach prawa akcyzowego? Ustawa wprowadza tu definicję negatywną, tzn. określa, co nie jest samochodem osobowym.

Co do zasady akcyzę płaci się od samochodów osobowych, a samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703, przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi (z pewnymi wyłączeniami niemającymi tu znaczenia).

Szymon Parulski słusznie wskazuje, że „definicja samochodów osobowych dla celów akcyzy obejmuje swoim zakresem również samochody osobowo-towarowe typu kombi oraz samochody wyścigowe. (…) W sytuacji, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazuje, iż dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi jego uboczną funkcję, wtedy taki pojazd należy zaklasyfikować do samochodów osobowych CN 8703 podlegających akcyzie. Jednakże, jeżeli głównym przeznaczeniem danego towaru jest przewóz towarów, a przewóz osób stanowi tylko uzupełnienie funkcjonalności pojazdu, wtedy taki pojazd należy klasyfikować do samochodów ciężarowych CN 8704 niepodlegających opodatkowaniu akcyzą” [Sz. Parulski, Komentarz do art. 100 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U.09.3.11), w: tegoż, Akcyza. Komentarz, 2010, LEX, wyd. II].

W notach wyjaśniających do pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej [(2011/C 137/01) (Dz.U.UE C z dnia 6 maja 2011 r.), publikacja wykonana zgodnie art. 9 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej] przeczytać możemy, że kod 8703 obejmuje „pojazdy wielofunkcyjne”, takie jak „pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary.

1. Typu pick-up:

Tego typu pojazdu posiada zwykle więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów.

Jednakże takie pojazdy mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie. (…)”

Moim zdaniem nie ma wątpliwości, iż pick-up jest na gruncie ustawy o podatku akcyzowym samochodem osobowym, zatem jego np. wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W praktyce pojawiają się wątpliwości i rozbieżności, szczególnie po wyroku z dnia 28 kwietnia 2008 r. wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 271/08) „odżyła”, moim zdaniem niesłusznie, dyskusja nad omawianym problemem. W wyroku czytam:

„Procedura klasyfikowania konkretnego pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN powinna przebiegać w ten sposób, iż najpierw ustalane jest przeznaczenie danego pojazdu. Jeżeli przeznaczony jest on zasadniczo do przewozu osób objęty jest kodem 8703, jeżeli natomiast służy do przewozu towarów, obejmuje go kod 8704. Dopiero po ustaleniu powyższego możliwe jest – w stosunku do samochodów typu pick-up – posłużenie się dodatkowym warunkiem określonym w notach wyjaśniających do kodu 8703. Może on być jednak zastosowany wyłącznie do pojazdów, które przeznaczone są zasadniczo do przewozu osób”.

Na gruncie tego wyroku podatnicy uzasadniają, że pick-up w Polsce jest samochodem ciężarowym, a zatem zasadniczo przeznaczonym do przewozu towarów, a nie osób, i nie należy badać kodu CN 8703, bowiem sam fakt, że służy do przewozu towarów powoduje, że można klasyfikować go do grupy CN 8704, co powoduje brak opodatkowania akcyzą.

W piśmie z dnia 5 czerwca 2009 r. Wydanym przez Izbę Skarbową w Warszawie (sygn. akt IPPP3/443-177/09-5/CS), Izba wskazuje, że nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu posiadającego świadectwo homologacji (samochodu ciężarowego), przeznaczonego do transportu towarów, nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W piśmie czytamy:

„Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z dnia 12 stycznia 2009 r. Nr 3, poz. 11) – określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1. import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;

2. nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;

3. pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:

1. wyprodukowanego na terytorium kraju,
2. od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2.

Na podstawie ust. 4 cytowanego przepisu samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18.

Przepis art. 2 pkt 9 ustawy stanowi, iż nabycie wewnątrzwspólnotowe jest to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka będzie dokonywać wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów, które sklasyfikowała do kodu CN 8704 (pojazdy mechaniczne do transportu towarów).

W związku z powyższym, mając na uwadze przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z dnia 12 stycznia 2009 r. Nr 3, poz. 11) oraz zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku, pojazdy będące przedmiotem zapytania, zakwalifikowane przez Wnioskodawcę do kodu CN 8704, posiadające świadectwo homologacji typujące te pojazdy jako samochody ciężarowe – nie podlegają przepisom ustawy o podatku akcyzowym.

Należy zaznaczyć, iż świadectwo homologacji nie jest dokumentem rozstrzygającym o prawidłowej klasyfikacji kodu CN. Istotnym kryterium klasyfikacyjnym nierozerwalnie związanym z towarem jest zasadnicze przeznaczenie pojazdu, który w tym przypadku służyć będzie do transportu towarów. A zatem czynność nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowych pojazdów, nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz klasyfikację dokonaną przez Wnioskodawcę, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Podkreślenia wymaga fakt, że najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić, czy wyrób podlega opodatkowaniu, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji towaru wg kodów CN. Organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do klasyfikowania danych towarów do odpowiednich kodów CN, jak również nie jest uprawniony do weryfikacji klasyfikacji dokonanej przez dany podmiot. W świetle zasad, zaliczenie danego towaru do odpowiedniego grupowania, należy do obowiązków zainteresowanego podmiotu (producenta, importera, dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia, sprzedawcy)”.

W nowym wyroku, tj. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 marca 2011 r. (sygn. akt I SA/Gd 1337/10), sąd uznał samochód typu pick-up za samochód osobowy:

„Należy przy tym zauważyć, że skoro w klasyfikacji Nomenklatury Scalonej, pojazdy samochodowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, ustawodawca zaklasyfikował w pozycji 8703, to bez znaczenia jest, że sporny pojazd jak podnosi skarżący, według przedłożonych dokumentów został uznany za samochód ciężarowy.

Podkreślenia wymaga fakt, iż klasyfikację pojazdów dla celów ustalenia wyrobów akcyzowych nie ustala się na podstawie ustawy prawo o ruchu drogowym i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych. Powyższe przepisy odnoszą się jedynie dla potrzeb rejestracji pojazdu, a nie mają zastosowania do ustalania podatku akcyzowego. Przepisy podatkowe są przepisami autonomicznymi względem innych przepisów niepodatkowych. Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym jednoznacznie wskazuje, że do celów podatku akcyzowego należy stosować przepisy i definicje zawarte w tej ustawy. A zatem w kontekście ustawy podatkowej należy dokonywać oceny rodzaju nabytego przez skarżącego pojazdu i skutków tego nabycia dla powstania obowiązku w podatku akcyzowym. Wobec powyższego sposób określenia spornego pojazdu w dowodzie rejestracyjnym, nie był wiążący dla organów podatkowych. Nie doszło tym samym do naruszenia art. 194 Ordynacji podatkowej.

Reasumując, skoro prawidłowo sporny pojazd zaklasyfikowano w pozycji CN 8703, jako pojazd osobowy, to stosownie do art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, podlegał on akcyzie”.

Konkludując, nabycie pick-upa podlega moim zdaniem opodatkowaniu podatkiem akcyzowym; jakakolwiek próba obrony „nieopodatkowania podatkiem akcyzowym” opierać się powinna na dowiedzeniu, iż pick-up winien być klasyfikowany do grupy CN 8704, tj. „Pojazdy mechaniczne do transportu towarów”.

Odnośnie kwestii formalnych – co do zasady postępowanie podatkowe kończy się wydaniem decyzji, od decyzji tej służy odwołanie do organu II instancji (decyzja zawiera pouczenie o trybie i terminie). Na decyzję organu II instancji przysługuje skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

* Stan prawny z dnia 06.09.2011 r.