Eksport towarów poza UE, wymiana wadliwego towaru - VAT i należności celne

Eksport towarów a podatek VAT

W pierwszej kolejności należy wskazać, jak na gruncie podatku od towarów i usług rozumiany jest eksport towarów. Zgodnie z art. 2 pkt. 8 ustawy VAT przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych;

Zakwalifikowanie danej czynności jako eksportu będzie możliwe w przypadku, gdy dany towar zostanie wywieziony poza terytorium UE i nastąpi dostawa towarów, czyli przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Aby uznać daną dostawę towarów za odpłatną dostawę towarów, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą a odbiorcą towarów, a w zamian za dostawę towarów powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego dokonywana jest dostawa towarów, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dostawcy towarów.

Wymiana towaru na wolny od wad, obowiązek gwarancyjny

Wymiana towaru na wolny od wad następuje w ramach wykonania obowiązku wynikającego z umowy stanowiącej wcześniejszy eksport towaru. Powoduje to, między innymi, że do podlegających opodatkowaniu nieodpłatnych dostaw towarów nie dochodzi w związku z przekazywaniem w ramach reklamacji towarów wolnych od wad. Przekazania takie stanowi element wcześniej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT czynności odpłatnej i nie podlega odrębnemu opodatkowaniu jako czynność nieodpłatna.

Obowiązek wymiany rzeczy z tytułu gwarancji wynika więc wprost z przepisów Kodeksu cywilnego (K.c.). Źródłem powstania tego obowiązku jest umowa sprzedaży łącząca sprzedającego i kupującego oraz skutki przewidziane w tym zakresie w przepisach tego kodeksu.

Przysługujące nabywcy uprawnienia z tytułu gwarancji jakości bądź rękojmi są nierozerwalnie związane z transakcją sprzedaży i jako forma zabezpieczenia interesów nabywcy stanowią element stosunku prawnego, jaki łączy sprzedawcę i kupującego. Oznacza to, że ewentualne świadczenia sprzedawcy obowiązanego do rękojmi bądź gwaranta wykonywane w razie ujawnienia się wad fizycznych rzeczy w okresie gwarancji bądź rękojmi stanowią jedynie realizację jego zobowiązań z tytułu rękojmi bądź udzielonej gwarancji mających na celu zapewnienie nabywcy rzeczy niezakłóconego korzystania z rzeczy sprzedanej w przypadku, gdy rzecz ta okaże się wadliwa. Świadczenia te nie mogą być więc traktowane jako dodatkowe świadczenia dokonywane na rzecz nabywcy rzeczy w oderwaniu od transakcji sprzedaży rzeczy.

Wymiana towaru na wolny od wad to nie eksport

W rezultacie wymiana towaru na wolny od wad nie stanowi czynności opodatkowanej i nie podlega pod podatek VAT. Potwierdził to w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z 30.06.2016 r. (ILPP2/4512-1-278/16-2/MW): „czynność wymiany towaru wadliwego na towar wolny od wad w przedmiotowej sprawie znajduje się poza zakresem opodatkowania VAT. Wykonanie ww. czynność stanowi bowiem dalszą część uprzednio wykonanego pierwotnego świadczenia (sprzedaży maszyny rolniczej marki X model Y). Spółka nie dokonuje nowej sprzedaży towaru ani nie świadczy żadnej dodatkowej odpłatnej usługi. Czynności te wynikają wyłącznie z uprzednio zawartej transakcji pomiędzy stronami. (…) Podsumowując, wymiana w ramach gwarancji towaru wadliwego na podobny towar wolny od wad, który parametrami, wyposażeniem, jak również ceną odpowiada towarowi wadliwemu nie powoduje dla Wnioskodawcy nowych skutków na gruncie podatku od towarów i usług w postaci opodatkowania podatkiem VAT”.

Oznacza to, że eksportem nie może być zwrot towaru w celu jego wymiany na nowy, niewadliwy egzemplarz. Wywóz towaru w ramach wskazanej czynności pozostaje poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług.

Przywóz towaru z terytorium państwa trzeciego, czyli import

Trzeba jednakże zauważyć, że inaczej rozumie się przywóz towaru z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju. W przypadku importu istotny jest bowiem sam fakt przywozu towaru do kraju bez względu na to, w związku z jaką czynnością został dokonany. W konsekwencji import odesłanej wadliwej części stanowić będzie import podlegający opodatkowaniu VAT. W takim przypadku podatnik jest zobowiązany do zapłaty obliczonego podatku, jednak nabywa również prawo do odliczenia. Fakt, że odliczenie zrealizowano także przy pierwotnej transakcji nie ma tutaj żadnego znaczenia. Prawo do obniżenia podatku należnego o VAT zapłacony na granicy powstaje bowiem zarówno przy pierwszym przywozie, jak i przy powtórnym sprowadzeniu towaru do kraju w związku z uwzględnioną reklamacją. Odliczenie jest dokonywane każdorazowo, na podstawie otrzymanych dokumentów celnych.

Towar wadliwy lub niezgodny z umową – zwrot cła

W kwestii natomiast należności celnych należy sięgnąć do art. 118 Unijnego Kodeksu Celnego (UKC), który reguluje kwestie zwrotu cła w przypadku otrzymania towarów wadliwych lub niezgodnych z warunkami umowy. W takiej sytuacji kwota należności celnych przywozowych podlega zwrotowi lub umorzeniu, jeżeli powiadomienie o długu celnym dotyczy towarów, które nie zostały przyjęte przez importera, ponieważ w chwili zwolnienia były wadliwe lub niezgodne z warunkami umowy, na podstawie której zostały przywiezione. Uznaje się także, że do towarów wadliwych należą towary uszkodzone przed ich zwolnieniem. Zwrot lub umorzenie przysługuje również pod warunkiem, że towary nie zostały użyte, chyba że ich wstępne użycie mogło być konieczne do stwierdzenia ich wadliwości lub niezgodności z warunkami umowy, oraz pod warunkiem że zostały wyprowadzone z obszaru celnego Unii.

Zgodnie z art. 118 ust. 3 UKC – zwrotu lub umorzenia nie przyznaje się, gdy:

a) towary przed ich dopuszczeniem do obrotu zostały poddane specjalnej procedurze sprawdzającej, chyba że zostanie ustalone, że fakt, iż przedmiotowe towary były wadliwe lub niezgodne z warunkami umowy, nie mógłby zostać stwierdzony w wyniku takiej procedury;

b) wadliwy charakter towarów został uwzględniony przy sporządzaniu warunków umowy, w szczególności przy ustalaniu ceny, zanim towary zostały objęte procedurą celną, w ramach której powstał dług celny; lub

c) towary są sprzedawane przez wnioskodawcę po tym, jak zostało stwierdzone, że są wadliwe lub niezgodne z warunkami umowy.

Zamiast ich wyprowadzenia poza obszar celny Unii, na wniosek osoby zainteresowanej, organy celne mogą zezwolić na objęcie towarów procedurą uszlachetniania czynnego, w tym w celu zniszczenia, lub tranzytu zewnętrznego, składowania celnego lub procedurą wolnego obszaru celnego (art. 118 ust. 4 UKC).

W przypadku chęci wystąpienia o zwrot cła importer musi wypełnić specjalny formularz udostępniony na stronie urzędu celnego i przygotować wszystkie posiadane informacje, materiały i dokumenty (w oryginale lub kserokopie potwierdzone za zgodność z oryginałem) potwierdzające zasadność złożonego wniosku, dokumenty, których przedstawienie było niezbędne do nadania towarom przeznaczenia celnego, dokumenty potwierdzające pochodzenie lub status towaru oraz dokumenty potwierdzające transport bezpośredni. Na rozpatrzenie wniosku o zwrot należności celnych Urząd ma 120 dni od przyjęcia wniosku (termin ten może być przedłużony o 30 dni).