Darowizna dla córki na zakup wspólnego mieszkania z mężem a podatki

Podstawę prawną stanowią: ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (K.r.o.), ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (K.c.) oraz ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (zwana dalej: ustawą).

W przedstawionym stanie fatycznym mamy do czynienia z darowizną dokonaną na rzecz córki w celu nabycia nieruchomości.

Przyjęcie darowizny pieniężnej przez zamężną córkę

W pierwszej kolejności należy rozróżnić sytuację, w której darowizna została zrobiona na rzecz córki, od tej, w której przysporzenia pieniędzy dokonano by na rzecz obojga małżonków. Na gruncie art. 31 ust. 1 K.r.o.: „Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.”. Zgodnie z art. 33 ust. 2 K.r.o. – do majątku osobistego każdego z małżonków należą: przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił. Jeżeli darowała Pani pieniądze córce, to wchodzą one do jej majątku osobistego. W tym miejscu należy pamiętać o art. 34 K.r.o. – przedmioty zwykłego urządzenia domowego służące do użytku obojga małżonków są objęte wspólnością ustawową także w wypadku, gdy zostały nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Zgodnie z art. 890 § 1 K.c. – oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione. Tak więc umowa darowizny powinna być sporządzona w formie aktu notarialnego. Istnieje jednak wyjątek od tej zasady- spełnienie świadczenia (przelanie środków na rachunek córki).

Czy zakup przez córkę i zięcia mieszkania ze środków pochodzących z majątku osobistego córki stanowi darowiznę na rzecz zięcia?

W dalszej kolejności należy rozważyć, czy zakup przez Pani córkę i zięcia mieszkania ze środków pochodzących z majątku osobistego Pani córki stanowi darowiznę na rzecz Pani zięcia. Zgodnie z przyjętym w interpretacjach podatkowych poglądem wydatek na majątek wspólny nie jest darowizną (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 października 2015 r. sygn. akt IBPB-2-1/4515-60/15/MCZ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 czerwca 2011 r. o sygn. akt IBPBII/1/436-170/11/AŻ).

Art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje: przy nabyciu w drodze darowizny – z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Zgodnie z art. 4a ustawy: „1. Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia – w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz

2) w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 – udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.”

Zwolnienie z tytułu darowizny na rzecz najbliższej rodziny

Tak więc ustawodawca przewidział dwa wymogi umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia z tytułu darowizny na rzecz najbliższej rodziny. Po pierwsze, należy to zgłosić kierownikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od jej dokonania, po drugie – przekazanie środków pieniężnych powinno odbyć się za pośrednictwem rachunku bankowego.

Zakres opodatkowania ustawy od spadków i darowizn został określony w jej art. 1, zgodnie z którym: „1. Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1) dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;

2) darowizny, polecenia darczyńcy;

3) zasiedzenia;

4) nieodpłatnego zniesienia współwłasności;

5) zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;

6) nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

2. Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.”

Przepis ten nie wymienia nakładów poczynionych z majątku osobistego małżonka na rzecz majątku wspólnego.

Przepisów ustawy PIT nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 i 5 ustawy o PIT przepisów ustawy nie stosuje się do: przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn; oraz przychodów z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej oraz przychodów z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich. Użyte w art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) sformułowanie „przepisów ustawy nie stosuje się” nie oznacza tylko tego, że osiągnięty przychód „przysporzenie majątkowe” nie podlega opodatkowaniu w momencie uzyskania – nabycia, a to, że tego rodzaju przychód w ogóle nie powinien powodować powstania obowiązków na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, skoro „przepisów ustawy nie stosuje się” do tych przychodów, to niezasadne jest uznawanie, że nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c jest nabycie części nieruchomości lub prawa, po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej przekraczającej udział w majątku wspólnym z uwagi na „zwiększenie aktywów majątku podatnika”, a więc uzyskania przychodu w rozumieniu omawianej ustawy, które powoduje rozpoczęcie funkcjonowania potencjalnego źródła przychodów ze sprzedaży nieruchomości w okresie pięcioletnim. Zauważyć należy, że w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości niewątpliwie mieści się zawsze wartość, którą ta nieruchomość, bądź jej część, miała w momencie nabycia, a przecież przychód, do którego nie stosuje się przepisów ustawy, powinien być wyłączony (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, siedziba w Olsztynie z dnia 4 stycznia 2017 r. I SA/Ol 804/16).

Przeznaczenie otrzymanych środków na własne cele mieszkaniowe, czyli skorzystanie z ulgi

Kolejną kwestią jest przeznaczenie otrzymanych środków na cele mieszkaniowe. Zgodnie z art. 21 ust 1 pkt 131 wolne od podatku dochodowego są: dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Przeznaczenie dochodu na cele mieszkaniowe ma zastosowanie tylko w przypadku wystąpienia dochodu opodatkowanego podatkiem dochodowym. Nie dotyczy to sytuacji darowizny na rzecz najbliższej rodziny (wyłączonej z zakresu zastosowania ustawy o PIT). Natomiast jeżeli Pani córka wraz z zięciem chciałaby sprzedać zakupioną nieruchomość w okresie 5 lat od jej nabycia, to mogliby skorzystać z dobrodziejstwa tego przepisu i zwolnić się z podatku dochodowego, pod warunkiem zakupu nieruchomości na realizację własnych celów mieszkaniowych.

Jeżeli małżonkowie dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych wspólnie podejmują inwestycje określone w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.) na gruncie bądź w budynku stanowiącym majątek odrębny jednego z nich, to nie można im odmówić prawa do zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy. Zostaje bowiem spełniony zasadniczy cel, dla którego ustawodawca wprowadził to zwolnienie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Poznaniu z dnia 20 października 2017 r. I SA/Po 539/17).

O ile pojęcie „celów mieszkaniowych”, którym posłużono się w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), można rozumieć szeroko, to należy mieć na względzie to, że w art. 21 ust. 25 ustawy zostało ono doprecyzowane. Przepis ten wyraźnie stanowi, że przez wydatki, o których jest mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, należy rozumieć wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego. Innymi słowy, tylko takie nabycie nieruchomości (lokalu mieszkalnego), które służy zaspokojeniu celów mieszkaniowych podatnika, może skutkować zwolnieniem od podatku dochodowego uzyskanych środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których jest mowa w art. 30e ustawy. Tym samym, z prawa do ulgi może skorzystać zatem jedynie podatnik, który nabył lokal mieszkalny (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2017 r. II FSK 2518/15).

Skorzystanie ze zwolnienia w podatku od osób fizycznych możliwe jest tylko w przypadku tych nabyć, które służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Zwolnienie to jest wyjątkiem od przedmiotowej regulacji opodatkowania i jako taki podlega zakazowi wykładni rozszerzającej wyjątków – exceptiones non sunt exctendendae. Nie jest zatem wystarczająca sama deklaracja skarżącego, że poprzez zakup działek realizuje on swój cel mieszkaniowy, gdyż powinien on być obiektywnie realizowany w stanie faktycznym sprawy, co jednak nie ma miejsca w tym przypadku (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, siedziba w Poznaniu z dnia 5 października 2017 r. I SA/Po 533/17).

Podsumowując, w celu skorzystanie przez Pani córkę ze zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku od darowizny powinna ona złożyć kierownikowi urzędu skarbowego zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (druk SD-Z2) w terminie 6 miesięcy od przelania przez Panią środków pieniężnych. Jeżeli chodzi o późniejsze nabycie nieruchomości przez Pani zięcia i córkę, to dojdzie do nakładów z majątku osobistego Pani córki na rzecz majątku wspólnego małżonków, co według stanowiska urzędów skarbowych nie jest darowizną oraz nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Ustawa o PIT wprost wyłącza takie rozporządzenie majątkiem osobistym z zakresu jej zastosowania, natomiast ustawa o spadkach i darowiznach nie czyni takiego wyłączenia. Dlatego też, z daleko posuniętej ostrożności, Pani zięć może również złożyć zgłoszenie do urzędu skarbowego nabycia nieruchomości ze środkowych pochodzących z majątku osobistego Pani córki. Uważam, iż takie zgłoszenie jest bezprzedmiotowe w tej kwestii, ale chroni przed ewentualną zmianą wykładni dokonywanej przez urzędy skarbowe, a dotyczącej kwestii czy nakłady mogą być zakwalifikowane jako darowizna.