Czy nieodpłatne przekazanie udziałów w spadku podlega opodatkowaniu?

Czy nabycie ponad udział w drodze działu spadku stanowi nabycie w drodze dziedziczenia czy w drodze darowizny?

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, tj. z chwilą śmierci spadkodawcy wynika to bezpośrednio z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) zatem datą nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Darowizna jest innym sposobem nabycia niż nabycie w drodze dziedziczenia. W doktrynie są pewne rozbieżności w kwestii tego, czy nabycie ponad udział w drodze działu spadku stanowi nabycie w drodze dziedziczenia czy w drodze darowizny (ew. innego nieodpłatnego przysporzenia). Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 października 2009 r. [sygn. I SA/Gl 463/09 – LEX nr 573345] czytamy, że:

„W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Jeśli dotyczyły nieruchomości mogą stanowić podstawę wpisu do księgi wieczystej (zob. Kodeks cywilny. Komentarz, Tom II, pod red. prof. dr hab. Krzysztofa Pietrzykowskiego, Wydawnictwo C.H. BECK, Warszawa 1998, s. 918-919 oraz 934-935). Tak więc, na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Inaczej mówiąc, dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku; nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku. Zatem stanowisko organów podatkowych, w tym Ministra Finansów, iż nabycie nieruchomości w drodze działu spadku nie mieści się w pojęciu „nabycia w drodze spadku” jest nieprawidłowe. W konsekwencji wadliwy jest wniosek Ministra Finansów, iż nie cały (lecz tylko wynikający z wielkości udziału spadkowego) przychód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości, której własność Skarżący nabył w wyniku działu spadku, wolny jest od podatku dochodowego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.”.

Czy umowny dział spadku podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn?

Wskazuje się także, że „umowny dział spadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, bowiem stanowi odrębną od dziedziczenia instytucję prawną, a w konsekwencji przychód z tytułu nabycia w drodze działu spadku udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego ponad udział spadkowy nie podlega wyłączeniu z podatku dochodowego określonemu w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych” [tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, interpretacja indywidualna, ITPB2/415-186/11/MK – z dnia 16 maja 2011 r.]. Taka klasyfikacja skutkuje uznaniem, że „(...) w momencie nieodpłatnego nabycia w wyniku umownego działu spadku udziału w ww. prawie do lokalu mieszkalnego po stronie Wnioskodawczyni nastąpi przysporzenie majątkowe, a zatem stanowić będzie ono podlegający opodatkowaniu przychód z innych źródeł (na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy), którego wartość należy określić zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy, t.j. na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie tego rodzaju prawami” [ibidem].

Darowanie udziału w spadku a podatek

By sprawę jeszcze bardziej skomplikować za dopuszczalne należy uznać darowanie udziału w spadku, czego konsekwencją byłaby niemożliwość uznania przysporzenia za przychód z innych źródeł w PIT, a co podpadałoby pod ustawę o podatku od spadków i darowizn. Przypomnę, że zgodnie z Kodeksem cywilnym spadkobierca może (za zgodą pozostałych spadkobierców) rozporządzić udziałem w przedmiocie należącym do spadku. Dopiero w braku zgody któregokolwiek z pozostałych spadkobierców rozporządzenie jest bezskuteczne o tyle, o ile naruszałoby uprawnienia przysługujące temu spadkobiercy na podstawie przepisów o dziale spadku. Ponadto na mocy art. 1051 Kodeksu cywilnego spadkobierca, który spadek przyjął, może spadek ten zbyć w całości lub w części. To samo dotyczy zbycia udziału spadkowego. Jak wprost stanowi art. 1052 § 1 Kodeksu cywilnego „Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do zbycia spadku przenosi spadek na nabywcę, chyba że strony inaczej postanowiły”.

Biorąc pod uwagę przedstawioną sytuację i prawne rozbieżności w omawianym zakresie trudno o rozwiązanie, które w praktyce nie mogłoby budzić żadnych wątpliwości organów podatkowych. Najbezpieczniejsze i optymalne podatkowo wydaje się darowanie przez Pana synowi oraz przez brata bratu, udziałów spadkowych (lub udziałów w przedmiocie należącym do spadku, co ma węższy zakres). Dla darczyńców jest to neutralne podatkowo i nie podlega rozliczeniom na gruncie żadnego podatku, a obdarowany syn (brat), w opisanym przypadku, skorzystać może z całkowitego zwolnienia w podatku od spadków i darowizn (zgodnie z warunkami ustanowionymi w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn).